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增值税该如何简并税率

2017年的政府工作报告中指出:“落实和完善全面推开营改增试点政策,简化增值税税率结构,今年由四档税率简并至三档,营造简洁透明、更加公平的税收环境,进一步减轻企业税收负担。”由此,引发了社会对于简并税率的关注。

为什么需要简并税率

增值税是一种中性的税收,对比世界各国,开征增值税的国家大多数仅设置两档税率,一档为标准税率,另一档为低税率,通常适用于一些社会的公共品,如基本生活必需品,住院和医疗服务、食物和水的供应、公共交通、邮政服务、公共电视、慈善服务、文化和体育活动等。目前,我国的增值税率已涉及多档税率,包括17%、13%、11%、6%,此外还涉及简易征收率3%、5%及4%减半征收。

造成增值税多档税率并存有历史的原因,如我国从1994年开始对销售货物及加工修理修配劳务征收增值税,但是营业税改为增值税是从2012年开始的,目前,增值税的暂行条例依然有效,但是营改增的法规体系相对独立,这两者之间虽然有共通之处,又存在着一定的差异,因此,在税率上存在差异。

增值税税率存在多档也有行业诉求的原因,许多行业希望获得增值税低税率来实现对行业税的扶持,为满足一些特定行业的政策诉求,税率逐渐发展成为多档。此外,过渡性也是造成多档税率的原因之一,在营业税税制下,按不同的行业设置多档税率,改为增值税后,纳税人一方面会比较增值税税率与营业税税率的差额,如果过大则很难接受,当然在此有计算方法的差异,但普通的纳税人通常对于税负的直观感受是从税率开始的,因此,为了便于过渡,则设置接近原营业税税率的增值税税率,造成税率差异。

但是,多档税率并存,显然会扭曲增值税的中性,造成抵扣链条的断裂,目前在执行中相关问题已经显现。

例如,笔者在调研中发现,一家公共交通运输企业,由于车票的价格是限定的,收费过低,因此企业长期亏损,主要依靠财政补贴来持续经营。但是,频繁地使用车辆会加速车辆的报废,因此,新增购进的车辆数额并不少,由于企业销项与进项之间的差额很小,运输业的销项税率为11%,而进项购买汽车等的税率为17%,所以该企业假设采用一般计税法,会长期存在留抵额。大量的留抵额存在,一方面会占用企业的资金成本,另一方面也会引起税务机关的关注,因为一个长期经营但没有税金产生的企业,很容易让人怀疑是否偷税漏税,而事实上产生问题的原因主要在于税率的差异。

而假设该企业采用简易计税法,表面上似乎解决了留抵额的问题,事实上该企业的进项税额由于无法抵扣直接进入企业的成本,增加了企业的负担。

因此,简并税率是对各行各业均有利的事情,其不会造成增值税链条的断裂。

四档税率如何简并至三档

关于增值税的四档税率如何简并至三档,有不同的假设。

一种假设为取消13%的税率,从影响程度看其为较优的选择,因为,13%税率的应税范围较少,主要包括粮食、自来水、天然气、图书、报纸、杂志、饲料、化肥、农产品等。但是,取消了13%税率以后,17%、11%及6%三档税率依然存在较大的差异,无法解决一些企业由于购销项税率差异而导致进项倒挂的问题。

一种假设为取消6%的税率,其最大的优点在于减少了税率的差距,剩余17%、13%及11%三档税率更为接近,再经过下一轮的改革,进一步简并成为17%及11%两档税率,和国际较为接轨。6%的税率主要涉及我国的现代服务业,包括金融、技术、现代服务等,给其设计较低税率一方面是考虑到现代服务业人工成本占比较高,没有足够的进项税额抵扣;另一方面原因在于这些行业均为我国扶持的行业,需要政策倾斜。如果将金融行业等的6%税率取消,最直接的影响不在于税收成本,而在于遵从成本,因为要变换税率,整个金融机构的结算系统、合同系统、报价系统等均需随之发生调整,这需要耗费大量的人力物力。

另一种假设是将17%税率并到13%的税率,或者将11%的税率并到6%。将17%税率并到13%的税率,则剩余13%、11%和6%;将11%的税率并到6%,则剩余17%、13%和6%。显然后者会拉开货物与劳务在税率上的差距,直接影响到混合销售及兼营,一些货物与劳务的混合销售只能选择拆分合同而成为兼营,分别计税,否则按货物的混合销售会对劳务征收高达17%或13%的税。

因此,将17%税率并到13%税率的方案,对于企业而言是更优的选择。然而17%的税率涉及几乎所有的货物,这是一档影响面广的税率,若将其下降至13%,意味着整个社会货物的增加值会减少4%的增值税,可以设想这将对财政收入产生巨大压力。我国的赤字规模并没有大幅上升的趋势,那么在赤字规模不变的前提下,假设支出规模无法下降,收入规模急剧下降必然会突破赤字的预期。

总体而言,税制改革已进入了深水区,每改一步均牵一发而动全身。

标准税率不宜定得过高

对比世界上征收增值税的国家,17%的标准税率并非最高的。根据OECD(经合组织)消费课税趋势的报告,增值税税率的演变可以分为三个阶段:

第一阶段(1975年~2000年),许多国家不断提高增值税标准税率。1995年,在使用增值税的31个国家中,有20个国家自实施之日起至少提高了一次标准税率。1975年到2000年,OECD成员国的平均标准税率从15.6%提高到18%。

第二阶段(2000年~2009年),大多数国家的增值税标准税率保持平稳,33个国家中的22个国家税率保持在15%~22%。截至2009年1月1日,只有5个国家的税率高于22%(丹麦、芬兰、冰岛、挪威和瑞典)。2000年到2009年,OECD成员国平均标准税率略有下降,从18%下降到17.6%。

第三阶段(2009年~2014年),为化解经济金融危机带来的巩固财政的压力,许多国家的增值税标准税率大幅提高。在这个短时期内,21个国家至少有一次提高了增值税标准税率,包括捷克、爱沙尼亚、芬兰、法国、希腊、匈牙利、爱尔兰、意大利、荷兰、波兰、葡萄牙、西班牙、斯洛文尼亚、斯洛伐克、英国、冰岛、以色列、日本、墨西哥、新西兰和瑞士。这导致未加权的OECD平均增值税税率从2009年1月的17.6%提高到了2014年1月的19.1%。2009年,只有4个国家的增值税标准税率高于22%,但到2014年已经有10个之多。

但OECD成员国已经发现,通过提高增值税标准税率来增加财政收入存在一些不良影响,会造成税基的侵蚀,以及避税问题的产生。VRR(增值税收入比率)指标显示,在OECD成员国中,未加权的VRR只有0.55,意味着45%的潜在增值税收入没有收回。因此,我国在简并税率改革中,应该充分借鉴国际经验,并非税率定得越高,财政收入就会越多。作为一种中性的税收,我们应该基于低税率、宽税基去做总体的设计。

简易征收率是否应该取消

关于简易征收率,面临一个两难抉择,从税制本身看,简易计税与一般计税并存会导致增值税的扭曲,原则上应该在增值税立法时取消简易计税。但笔者的调研发现,中国的现实情况是许多的进项依然由于市场、法制及管理水平等方面的制约无法取得进项发票,如果取消了简易计税,对于中小企业影响较大。

此外,关于简易计税的门槛也应进行相应修订,例如销售货物的小规模纳税人标准为生产企业50万元以下,其他企业为80万元以下。显然,发展至今这个标准已经过低了,例如一个利润不高的家具销售企业,其销售一套家具的价格已经超过80万元,但利润却很低,并且购买的木材由于市场不规范、无法取得进项发票,在这样的背景下,按一般计税法无法抵扣进项,但按简易计税法其超过了小规模纳税人的标准,所以,应该将销售货物的小规模纳税人的标准提高到与“营改增”的500万元相一致。

笔者认为,我国的增值税税率应最终改革为仅设置两档,一档是普遍适用于所有的货物及应税劳务的标准税率,另一档是适用于政策性需要扶持的特殊物品或服务的低税率,主要是公共品的低税率,不应再按行业去设置不同的税率。

并且,增值税分步改革的管理成本太高,每一次税率的调整,企业均需调整信息系统,税务机关也需调整信息系统,纳税人需要培训及熟悉相应的业务,合同也需要调整。

因此,在增值税立法时应争取一步到位实现改革的目标。此外,税制的改革走向深水区,除了税制自身的科学性以外,还需要社会其他方方面面的配合及跟进,否则困难重重。

(作者系北京国家会计学院财税政策与应用研究所所长)

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